Владелец сети кофеен выпускает ЦФА на 10 млн руб. под 22% годовых сроком на 18 месяцев и просит бухгалтера показать, где в балансе стоит этот цифровой долг. Отдельного федерального стандарта по учёту цифровых финансовых активов нет, поэтому работа строится по экономической сути цифрового права и нормам Федерального закона от 31.07.2020 № 259-ФЗ. Если в решении о выпуске записано денежное требование, учёт и обращение цифровых финансовых активов повторяют логику займа или облигации, а не криптовалюты.
Выпуск и учёт цифровых финансовых активов на стороне эмитента
Эмитент, размещающий ЦФА с денежным требованием, получает деньги на расчётный счёт, но доходом они не являются. По подпункту 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ привлечённые займы не включаются в налоговую базу по прибыли. В бухгалтерском учёте на дату зачисления денег делается запись Дт 51 Кт 66, если срок привлечения до 12 месяцев, или Кт 67, если срок больше 12 месяцев. Пример: кофейня привлекла 10 млн руб. на 18 месяцев, значит в годовом балансе обязательство попадает в строку 1410 «Заёмные средства», а не в строку 2110 «Выручка».
Комиссия оператора информационной системы, например 1,5% от номинала, включается в прочие расходы: Дт 91.2 Кт 76. Услуги оператора по выпуску и обращению ЦФА освобождены от НДС по статье 149 НК РФ. Если договор с оператором предусматривает ежемесячную плату 25 000 руб., эта сумма списывается в расходы отчётного периода и не увеличивает стоимость обязательства перед держателем.
Начисление купона делается независимо от даты выплаты. При ставке 22% годовых и номинале 10 млн руб. ежемесячная сумма процентов равна 183 333 руб. Проводка Дт 91.2 Кт 66.2 или 67.2 начисляет расход, а выплата через 90 дней отражается Дт 66.2/67.2 Кт 51. Погашение номинала в конце срока закрывает обязательство: Дт 66.1/67.1 Кт 51. Такой порядок опирается на логику ПБУ 15/2008 и не позволяет завысить прибыль в месяце без купонной выплаты.
Выпуск ЦФА с правом на эмиссионные бумаги редок и обслуживается через счёт 76. Если цифровое право обязывает эмитента передать акции или облигации на сумму 3 млн руб., обязательство ставится на счёт 76 до фактической передачи бумаг. Счёт 66/67 здесь не подходит, потому что долг погашается имущественным правом, а не деньгами.
Учёт цифровых финансовых активов у держателя
Компания-держатель отражает ЦФА на счёте 58 «Финансовые вложения», если актив приобретён для получения процентного дохода или перепродажи. Основание: ПБУ 19/02, утверждённое приказом Минфина от 10.12.2002 № 126н. При покупке на первичном размещении сначала делается оплата Дт 76 Кт 51, после записи в реестре оператора актив принимается на баланс Дт 58 Кт 76 по фактической цене. Если ЦФА номиналом 1 млн руб. куплен с дисконтом за 900 000 руб., на счёт 58 ставится 900 000 руб., а разница 100 000 руб. признаётся процентным доходом в течение срока обращения.
| Срок обращения ЦФА | Счёт учёта | Строка баланса |
|---|---|---|
| До 12 месяцев | 58.2 | 1240 «Финансовые вложения» |
| Свыше 12 месяцев | 58.2 | 1170 «Финансовые вложения» |
| Обесценение при устойчивом падении стоимости | 59 «Резервы под обесценение» | Уменьшает строку 1170 или 1240 |
Применять ФСБУ 5/2019 «Запасы» к цифровым финансовым активам нельзя: у ЦФА нет материальной формы, а доход от перепродажи формируется как финансовый результат, а не как выручка от продажи товара. Ошибка с классификацией на счёте 41 завышает оборотные активы и искажает налог на прибыль.
Учёт и обращение цифровых финансовых активов на вторичном рынке
Обращение ЦФА на вторичном рынке меняет записи только у продавца и покупателя. Эмитент при смене держателя не делает проводок, потому что сумма обязательства и срок погашения не изменились. Пример: эмитент разместил ЦФА номиналом 5 млн руб. на 3 года. Через полгода первый держатель продал актив новому инвестору за 4,9 млн руб. У эмитента остаётся сальдо Кт 67 на 5 млн руб., при погашении третьему лицу выполняется Дт 67 Кт 51. У продавца возникает результат: Дт 51 Кт 91.1 на 4,9 млн руб. и Дт 91.2 Кт 58 на учётную стоимость приобретения.
Если ЦФА продан дешевле покупки, разница списывается в прочие расходы. Налоговую базу по прибыли уменьшает только документально подтверждённый убыток: нужны договор, выписка оператора и платёжное поручение. При разнице 200 000 руб. налоговый эффект при ставке 20% составит 40 000 руб. экономии по налогу на прибыль.
Для держателя, который дожидается погашения, купонный доход начисляется ежемесячно: Дт 76 Кт 91.1. При выплате Дт 51 Кт 76. Компания на общей системе платит налог на прибыль по ставке 20% с начисленного купона. Физическое лицо — резидент уплачивает НДФЛ по ставке 13% или 15% с суммы дохода, а налоговым агентом при выплате выступает эмитент.
Отчётность и налоги по выпуску и обращению цифровых финансовых активов
Отдельная декларация по ЦФА не сдаётся, но данные раскрываются в годовой бухгалтерской отчётности. Эмитент денежного требования включает остатки и движение в пояснения к балансу в таблицу о заёмных средствах: остаток на начало года, получено, погашено, начисленные проценты. Держатель показывает финансовые вложения в пояснении 3.1, если не применяет упрощённую отчётность как малое предприятие. Налоговая инспекция при камеральной проверке может запросить выписки оператора за каждый месяц, поэтому реестр нужно хранить 5 лет.
| Форма | Срок сдачи | Штраф при опоздании |
|---|---|---|
| Годовая бухгалтерская отчётность | не позднее 31 марта | 200 руб. за каждый документ по п. 1 ст. 126 НК РФ; при искажении строки более 10% должностному лицу от 5 000 до 10 000 руб. по ст. 15.11 КоАП |
| Декларация по налогу на прибыль за год | не позднее 25 марта | 5% неуплаченного налога за месяц опоздания, не менее 1 000 руб. и не более 30% по п. 1 ст. 119 НК РФ |
| Расчёт 6-НДФЛ при выплате дохода физическому лицу | не позднее 25 числа месяца после квартала | 1 000 руб. за каждый полный или неполный месяц просрочки по п. 1.2 ст. 126 НК РФ |
Неуплата налога из-за неверного учёта ЦФА обходится дороже. Статья 122 НК РФ назначает штраф 20% от заниженной суммы, при умышленном нарушении 40%. Пример: компания не начислила купон 300 000 руб., налоговая база по прибыли занижена на 60 000 руб., штраф 12 000 руб. плюс пени за каждый день просрочки.
НДС при выпуске и обращении цифровых финансовых активов большинство операций не облагает: передача ЦФА не формирует налоговую базу держателя, а услуги оператора освобождены по статье 149 НК РФ. Проверьте формулировку в счёте оператора: если НДС выделен, запросите письменное обоснование до оплаты.